浅析我国企业合并的会计处理(一)

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摘要：文章介绍了国际通行的会计处理方法，即：购买法、权益结合法和初始法；阐述了我国企业合并及其会计处理的现状，指出了我国企业合并应采用的会计处理方法。

　　关键词：企业合并　会计处理　方法　利弊

　　从1998年清华同方宣布以股权交换方式吸收合并山东鲁颖电子公司以来，在我国证券市场上，约有十几家公司采取换股吸收合并方法进行了合并，尤其是近期TCL集团吸收合并TCL通讯公司（上市公司）并整体上市，更是创造了国际首例IPO同时吸收合并的案例，对我国证券市场的发展有着深远的影响。对于我国的企业合并，应予以明确会计处理的方法，将更有助于从会计角度促进企业合并的深层目标———资源的优化配置实现和促进我国资本市场的健康发展。笔者结合从事审计实务的实践经验，谈谈对我国企业合并会计处理的看法。

　　一、我国企业合并及其会计处理的现状

　　我国就企业合并业务出台的有关指导性规章制度主要有：1995年颁布的《合并会计报表暂行规定》，1997年发布的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》，1998年的《关于股份有限公司有关会计问题解答》，2001年修订后的《企业会计准则———投资》等。从对这些规章制度的理解来看，接近于按购买法进行处理，但由于并未出台明确企业合并的相关准则，因此在实际操作时，企业自由处理的弹性较大。如前所述，上市公司合并业务达十多起，多数企业采用了权益结合法，其中存在某些明显不合权益结合法条件的公司亦使用了该方法的情况，导致公司在业绩操纵、信息披露上有机可乘。因此制订企业合并的相关准则，以规范和指导我国的企业合并行为，使会计处理的体现能更好地为信息使用者服务成为当务之急。

　　二、我国企业合并应采用的会计处理方法

　　1.应遵循的原则。笔者认为，就目前国内现状，企业合并采用上述方法各有利弊。

　　（1）购买法的利弊。优点有：采用公允价值核算，更能反映企业合并是讨价还价的公平交易的结果；有利于避免企业操纵利润，通过企业合并迅速增利。缺点是：计价基础不一致，合并企业的资产和负债是按账面价值，而被并企业的资产和负债却以公允价值来计价，只确认被并企业的商誉，而不确认合并企业的商誉；我国目前市场信息不够充分，资产负债的公允计价其可靠性值得怀疑；过高的估价会给企业今后的经营带来负担。

　　（2）权益结合法的利弊。优点有：符合历史成本原则和持续经营观念，同时由于我国的企业会计制度已实施了计提资产减值的政策，因此资产被高估的可能性不大；操作简便，成本较低，有利于企业通过合并迅速扩大盈利规模。缺点是：缺乏合理的概念基础，易导致滥用；管理当局可以通过合并，迅速增利；不能反映合并的经济实质。

　　（3）初始法的利弊。优点有：对成立一个新的主体而不存在存续公司的新设合并，采用初始法是完善的；提供的信息对于决策更具相关性。缺点是：会导致更多无形资产的确认，带来一些人为操纵的机会；合并双方都改变了计价基础，会使各会计期间的比较变得更加困难，合并的财务报表与其合并前的财务报表难以比较；成本高于购买法和权益结合法。

　　因此，在选择我国的企业合并会计处理方法上，既要遵循国际惯例，以顺应全球经济一体化的需要；亦要遵从我国的国情，考虑到国内的会计基础以及企业特点，以顺应国内企业的发展。

　　2.选择会计处理方法应考虑的因素。鉴于上述情况，我国不能参照某些国家的做法，采用一刀切的方式只允许使用购买法，这将不利于我国企业做优做强，而应根据具体情况灵活运用。在判断上述方法的运用条件时，笔者认为，有如下因素值得考虑：